Civil - 31/05/06 - Rol Nº 5767-05

Santiago, treinta y uno de mayo del año dos mil seis.

Vistos: En estos autos rol Nº 5.767-05 la contribuyente Comercial y Pesquera Hanamar Ltda. y sus socios, Hitoshi Hanaoka y Martin Vermaak Frick, como asimismo el Fisco de Chile, dedujeron sendos recursos de casación en el fondo, en contra las sentencias de la Corte de Apelaciones de Punta Arenas, que revocaron parcialmente los fallos de primer grado, acogiendo en parte el reclamo de los contribuyentes, y las confirmó en lo demás. Los fallos de primera instancia rechazaron íntegramente los reclamos deducidos por los actores en contra de las liquidaciones que se detallan, por concepto de Impuesto a la Renta, Global Complementario e Impuesto al valor Agregado, por los períodos que se indican. Apeladas que fueron las mencionadas sentencias por los reclamantes, la Corte de Apelaciones de Punta Arenas las revocó en parte, acogiendo parcialmente los reclamos, dejando sin efecto las liquidaciones 8 a 22, en lo que dice relación con la sociedad; 85, respecto del socio Hitoshi y 178, respecto del socio Vermaak, confirmando en lo demás apelado las referidas sentencias. Se trajeron los autos en relación. Considerando:

I.- En cuanto al recurso de casación en el fondo interpuesto a fojas 1.235 por los contribuyentes:

1º) Que los recurrentes denuncian, como un prime r error de derecho, la Errónea interpretación y falsa aplicación de las normas decisorias litis, infracción a las leyes reguladoras de la prueba. Falsedad ideológica de facturas. Explicando los errores, señalan que los jueces del fondo incurrieron en yerro jurídico al determinar que no se logró probar la efectividad del monto consignado en las facturas objetadas, ya que no se habría acompañado al juicio ningún medio de prueba que acreditara el pago por la sociedad reclamante de los referidos instrumentos, tales como cheques, vales vista o cartolas de depósitos. Agregan que al concluir lo anterior, se infringieron los artículos 23 del Decreto Ley 825 y el inciso 1º del artículo 31 de la Ley de la Renta. Añaden que no cabe la exigencia del pago por medio de cheque nominativo, vale vista u otro instrumento, desde que ello no representa un medio idóneo para establecer lo verdadero o falso de la operación, y que sólo será procedente exigir tal forma de pago en los casos de falsedad material, que no sería el caso;

2º) Que, enseguida los recurrentes afirman que el pago, para los efectos del artículo 23 Nº5 del Decreto Ley 825, constituye un medio de acreditación establecido en la ley en favor del contribuyente que pretende ampararse en lo dispuesto en sus incisos 2º y 3º. En otras palabras, acreditada la veracidad de la operación, carece de relevancia la prueba del pago, toda vez que no es voluntad de los reclamantes asilarse en dichos estatutos de excepción;

3º) Que, siempre respecto del mismo error, los reclamantes afirman que existiendo documentos y peritajes no objetados, como asimismo, testigos cuyas declaraciones constituyen plena prueba sobre los hechos antes señalados, la Corte de Apelaciones no dio por acreditado el monto consignado en las facturas, con el agravante que dicho monto consta precisamente en las facturas emitidas por doña Jacqueline Nazal, las que no han sido objetadas en autos. En consecuencia, dicen, la infracción de las leyes reguladoras de la prueba consiste concretamente en no haberse dado valor de plena prueba a los montos consignados en las facturas que dan cuenta de las operaciones de maquila, en circunstancias que ello fluye indefectiblemente de la prueba documental no objetada, entre ella el acompañamiento de las mismas facturas, como asimismo, de la dec laración de testigos contestes en los hechos y sus circunstancias esenciales, sin tachas, legalmente examinados y que han dado razón de sus dichos.

4º) Que, como un segundo error de derecho, se denuncia la Errónea interpretación de las normas decisorias litis. Explican que el Servicio de Impuestos Internos, al emitir las liquidaciones impugnadas en autos actuó fuera de sus facultades legales, atribuyéndose prerrogativas que no le han sido concedidas por la Constitución ni la ley, por lo que procede declarar la nulidad de los mismos, por aplicación de los artículos 6º y 7º de la Constitución Política de la República;

5º) Que, como un tercer capítulo de casación, se denuncia la errónea interpretación y falsa aplicación de las normas decisoria litis, fundándola en la improcedencia legal de la liquidación en materia de Impuesto al Valor Agregado. La infracción consistiría en que los jueces del fondo determinaron que no son aplicables las normas de la Ley Nº 18.320, que limitan las facultades del servicio para examinar más allá de 24 meses (hoy 36 meses) la exactitud de las declaraciones y verificar la correcta determinación y pagos mensuales del Impuesto al Valor Agregado, circunstancia que incide en lo dispositivo del fallo, por cuanto en el mismo, sobre esta materia, se confirma la sentencia de primera instancia, rechazando en consecuencia la nulidad de derecho público de las liquidaciones impugnadas en autos, con lo cual se infringirían los artículos 6º y 7º de la Constitución Política de la República y, artículo único de la Ley Nº 18.320, norma esta última que, a la época de los hechos en cuestión, sólo permitía al Servicio examinar la exactitud de las declaraciones y correcta determinación y pago del Impuesto al Valor Agregado, hasta en un plazo máximo de 24 períodos mensuales anteriores a la fecha de la notificación al contribuyente;

6º) Que, un cuarto error de derecho se lo hace consistir en la errónea interpretación y falsa aplicación de las normas decisoria litis en materia de prescripción de todas las obligaciones tributarias respectivas. Explican que los jueces del fondo estimaron que las liquidaciones impugnadas fueron practicadas dentro de los plazos de prescripción contenidos en el artícul o 200 del Código Tributario. Agregan que en la especie no han existido declaraciones maliciosamente falsas que permitan aplicar la prescripción de largo tiempo, de seis años contemplada en el inciso 2º del artículo 200 del Código Tributario; II.- En cuanto al recurso de casación en el fondo interpuesto por la parte del Fisco de Chile.

7º) Que en el recurso se señalan como infringidos los artículos 23 del Decreto Ley Nº825 ; 21, 30, 33 y 54 de la Ley de Impuesto a la Renta ; 21 del Código Tributario; 19, 47 y 1.702 del Código Civil y 346 del Código de Procedimiento Civil. En primer lugar, el recurrente alega falsa aplicación de la ley por interpretación errónea del artículo 23 del Decreto Ley Nº 825, ello por cuanto, la sentencia de segundo grado concluyó que los incisos 2º y 3º del Nº5 del artículo 23 del Decreto Ley Nº825, sólo son aplicables en el caso de falsedad material de las facturas y que, en consecuencia, si se ha imputado a los contribuyentes la falsedad ideológica de las facturas y éstos han sostenido que las facturas emitidas por los proveedores son verdaderas y corresponden a operaciones reales, es improcedente exigir el cumplimiento copulativo de los requisitos contemplados en dichos incisos. Agrega la parte del fisco que dicha interpretación es errónea pues parte de una consideración incompleta de la disposición, especialmente de sus incisos 2º y 3º, que no hacen distinción alguna entre falsedad material e ideológica al exigir acreditar tanto la validez legal de las facturas, cuanto la realidad material de la operación;

8º) Que siempre dentro de este error de derecho, el apoderado del recurrente expresa que Comercial y Pesquera Hanamar Limitada no tiene registrada en su contabilidad las cuentas corrientes contra las cuales se giraron los cheques con los que se habrían pagado las facturas, no obstante lo cual se acogió parcialmente su reclamo;

9º) Que, asimismo, la parte del Fisco denuncia la infracción de normas a las cuales les atribuye el carácter de reguladoras de la prueba, en primer lugar, el artículo 23 Nº5 del Decreto Ley Nº825, y los artículos 346 del Código de Procedimiento Civil; 19, 47 y 1.702 del Código Civil. Infracciones que llevaron a tener por acreditado hechos que legalmente no pudo tenerse por probados, cuale s son la efectividad material de las operaciones de que dan cuenta las facturas impugnadas por el Servicio y su monto, este último respecto de los proveedores Neumann y J. D. Sánchez Limitada, y que las facturas son, en consecuencia, dignas de fe y crédito. Agrega que se incurrió en una falsa aplicación de la ley al admitir la prueba testifical, medio no autorizado por la ley para el caso concreto, según lo habría resuelto la jurisprudencia;

10º) Que el apoderado del Fisco denuncia, asimismo, la falsa aplicación en que se habría incurrido al otorgar valor probatorio a los instrumentos privados a que se refieren los motivos 26º al 30º del fallo impugnado, asignándoles el valor de presunciones judiciales, en circunstancias que se trata, la gran mayoría de ellos, de documentos privados que no han sido siquiera reconocidos en el juicio por las personas que aparecen otorgándolos y, el resto, que emanan de la propia parte que los presentó;

11º) Que, enseguida el recurrente denuncia la falsa aplicación de la ley en materia de presunciones, vulnerando el artículo 47 del Código Civil, de acuerdo con el cual las presunciones deben fundarse en antecedentes plenamente acreditados en el proceso. La vulneración se habría producido al tener por acreditado en el motivo 31º, los hechos de que dan cuenta los documentos privados mencionados en los fundamentos 26º a 30º del fallo impugnado;

12º) Que, asimismo, se denuncia la infracción al artículo 30 de la Ley de Impuesto a la Renta, ello por cuanto permitió que la sociedad reclamante, en forma indebida e ilegal, dedujera de sus ingresos brutos el costo directo de bienes que no se requirieron para la obtención de dicha renta, permitiendo además, que dedujera también de dichos ingresos, los supuestos costos directos de bienes jamás adquiridos por ella, de que dan cuenta las facturas de los proveedores Neumann y J. y D. Sánchez Ltda., objetadas por el Servicio, no obstante que respecto de ellas la sociedad no ha acreditado, legalmente, el cumplimiento copulativo de los requisitos legales;

13º) Que, como un último error de derecho, el apoderado del Fisco denunció la falsa aplicación de los artículos 54, 21 inciso 1º y 23 Nº1 letra g) de la Ley de Impuesto a la Renta y artículo 21 del Código Tributario. Esta infracción s e habría producido al acogerse los reclamos interpuestos por los señores Hanaoka y Verrmak, en contra de las liquidaciones Nº85 y 178, respectivamente, en cuanto debe liquidarse la base imponible para el cálculo del Impuesto Global Complementario, en lo que dice relación con las facturas de J. y D. Sánchez Ltda., por lo que se ha hecho una falsa aplicación del artículo 54, en relación con los artículos 21 inciso 1º y 33 Nº 1 letra g), todos de la Ley de Impuesto a la Renta, ya que ha permitido que los miembros de la sociedad, los señores Hanaoka y Bermaak, disminuyan, en forma indebida, la base imponible sobre la cual se aplica el Impuesto Global Complementario, ya que ha impedido que se agreguen a la misma las partidas incluidas por el Servicio en las liquidaciones Nº85 y 178, respectivamente, producto de los agregados a la Renta de Primera Categoría de la sociedad, como consecuencia del rechazo del crédito fiscal y costo de que dan cuenta las facturas impugnadas del proveedor J. y D. Sánchez Ltda.;

14º) Que previo al análisis de fondo del recurso de casación interpuesto por los contribuyentes, cabe señalar que el Servicio de Impuestos Internos emitió las liquidaciones Nº08 a la Nº22, de 11 de enero de 2000, por las cuales se determinaron diferencias de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos tributarios de septiembre a diciembre de 1993 y enero a julio de 1994, Impuesto de Primera Categoría de 1994 y 1995 y reintegro por devolución de impuesto los dos últimos años, originados en la utilización del costo o gasto, de que dan cuenta facturas objetadas por el Servicio de Impuestos Internos con posterioridad a su pago. Dichas liquidaciones fueron reclamadas por la referida sociedad alegando la efectividad material de las operaciones de que dan cuenta las facturas objetadas por el Servicio. Por su parte, el contribuyente don Hitoshi Hanaoka reclamó en contra de la liquidación Nº 85, de 07 de junio de 2001, por Impuesto Global Complementario correspondiente al año 1995, la que grava su participación como socio en las mayores rentas determinadas a la sociedad, las que son consideradas como retiro. Las reclamaciones fueron acumuladas y en la sentencia definitiva dictada en el proceso ambas fueron rechazadas. A su turno, el contribuyente don Martin Stefan Vermaak Frick, dedujo reclamo en contra de la liquidación Nº178, de 27 de julio de 2001, por Impuesto Global Complementario correspondiente al año tributario 1995, liquidación que grava su participación como socio en las mayores rentas determinadas a la sociedad hasta el mes de abril de 1994, las que son consideradas como retiro. Dicha reclamación, al igual que las anteriores fue rechazada por el juez tributario y, recurrida que fue y, encontrándose en trámite de apelación ante la Corte, ésta dispuso la acumulación al proceso de reclamación de la sociedad y del otro socio de esta última;

15º) Que la Corte de Apelaciones de Punta Arenas, por sentencia de 29 de julio de 2005, revocó en parte las sentencias de primer grado y las confirmó en lo demás, dejando sin efecto las liquidaciones cursadas a la sociedad, en la parte que tienen como base sustentatoria las facturas emanadas de los proveedores Eduardo Neumann Walter y J. y D. Sánchez Limitada, como también las liquidaciones cursadas a los socios Hanaoka y Vermaak, en la parte que tienen como base de apoyo las facturas emanadas de J. y D. Sánchez Ltda., al no tener por reproducidos los motivos 14º a 17º del fallo de primera instancia;

16º) Que el fallo de segundo grado, para revocar en la parte señalada el de primera, consideró, en síntesis, que los incisos 2º y 3º del Nº 5 del artículo 23 del Decreto Ley Nº 825, sólo son aplicables en el caso de falsedad material de las facturas y que, en consecuencia, si se ha imputado al contribuyente la falsedad ideológica de las mismas y éste ha sostenido que ellas fueron emitidas por sus proveedores y que son verdaderas y que corresponden a operaciones reales, es improcedente exigir el cumplimiento copulativo de los requisitos contemplados en dichos incisos, concluyendo que las facturas de los proveedores Neumann y J. y D. Sánchez Ltda. son verdaderas y dan cuenta de operaciones reales, conclusión a la que hace arribar, además, la prueba instrumental, pericial y testimonial rendida por los reclamantes, otorgándoles valor de presunciones judiciales;

17º) Que comenzando el estudio del recurso de casación deducido por los reclamantes, corresponde analizar, en primer lugar, lo relativo a la vulneración de ley que se denunció respecto del artículo 23 Nº 5 del Decreto Ley Nº825. La afirmación del Servicio de Impuestos Internos de no ser fidedignos los documentos de respaldo del crédito fiscal pretendido es suficiente, por sí sola, para constituir motivo de impugnación por parte de éste Servicio de Impuestos Internos pues dicha expresión denota claramente que se trata de un documento que no merece fe. Por lo tanto, el contribuyente debió demostrar, respecto de aquellas facturas cuya apelación no fue acogida, que se trataba de documentos extendidos conforme a las exigencias que el artículo 23 Nº 5 del Decreto Ley Nº 825 formula y que, en consecuencia, se trataba de documentos legítimamente extendidos;

18º) Que cabe añadir que el propio precepto antes mencionado consigna que No darán derecho a crédito los impuestos recargados o retenidos en facturas no fidedignas o falsas o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios y en aquellas que hayan sido otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes de este impuesto. Por lo tanto, es la propia ley la que impide hacer uso de un crédito fiscal derivado de facturas no fidedignas o falsas, al tiempo que, no obstante tratarse de facturas extendidas en dicha forma, dispone que no rige tal limitación;

19º) Que, efectivamente, de acuerdo con la norma previamente citada Lo establecido en el inciso anterior no se aplicará cuando el pago de la factura se haga dando cumplimiento a los siguientes requisitos.... De esta manera, para que no rija la limitación relativa a los documentos no fidedignos o falsos o que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios, o cuando han sido otorgados por personas que no son contribuyentes de este impuesto, se deben tomar las medidas de resguardo que se señalan en las letras a) y b), debiendo probar en el respectivo procedimiento de reclamación, si no lo hubiere hecho en la etapa administrativa previa, el cumplimiento de tales requisitos, que como se dijo, a la vez que exigencias constituyen medidas tendientes precisamente a proteger a contribuyentes de buena fe, que pueden recibir, sin percatarse de ello, facturas falsas o no fidedignas. Esto es, tienden a otorgar protección a quienes puedan ser víctimas de operaciones irregulares o fraudulentas;

20º) Que, en el presente caso, el Servicio de Impuestos Internos no solamente objetó del modo explicado la documentación, sino que, adem 'e1s, exigió, conforme lo autoriza el mismo precepto, la prueba de la efectividad material de las operaciones que habrían originado las facturas. La contribuyente no cumplió con lo anterior, ya que no probó la corrección de las facturas reclamadas, ni tampoco demostró la efectividad material de las operaciones objetadas, lo que se dejó establecido en la sentencia de primer grado, confirmado por la de segundo;

21º) Que, si lo que antecede no fuera suficiente, la propia sentencia dejó establecido, como hecho de la causa y por ende, inamovible para esta Corte Suprema, la circunstancia de tratarse, las materias de este recurso, de facturas falsas o no fidedignas, y en ella se hizo un extenso detalle de los reparos de cada documento, sobre la base de los antecedentes recopilados, de donde puede esta Corte advertir la razón de porqué la contribuyente estaba imposibilitada de desvirtuar las impugnaciones del Servicio. Ello se debe al hecho, que en el mismo fallo se concluyó, que las declaraciones de impuestos fueron maliciosamente falsas. Por lo anterior, la contribuyente no pudo demostrar lo contrario de lo que se le imputaba, limitándose a formular cuestionamientos generales, tanto en su reclamación como en la casación, y también usó la ya reiterada excusa o excepción de que las irregularidades de la documentación no le serían imputable a la contribuyente sino a quiénes las extendieron, pero sin acreditar ni la efectividad de las operaciones respectivas, ni mucho menos, haber observado las exigencias precedentemente anotadas;

22º) Que, por lo expuesto, no ha existido transgresión ni del artículo 23 Nº5, del Decreto Ley Nº825, ni del artículo 21 del Código Tributario, pues en este último caso se calificaron como no fidedignas las facturas, que es lo que permite la ley, y la contribuyente, a quien le cabía la carga de la prueba, no desvirtuó, respecto de las facturas materia de esta casación, las impugnaciones que se le formularon ni demostró la efectividad de las operaciones respectivas.

23º) Que, entonces, tratándose de facturas no fidedignas o falsas, lo que es un hecho de la causa, y correspondiendo a declaraciones formuladas en forma maliciosa, según el fallo, por lo que ello también es una circunstancia fáctica, el Servicio y los jueces del fondo han estado habilitados para aplicar el plazo de prescripción de seis años y no el de tres, como erradamente pretende la contribuyente. Efectivamente, el inciso segundo del artículo 200 del Código Tributario previene que El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa, cual es precisamente el caso de autos;

24º) Que, por lo tanto, tampoco ha habido infracción del artículo 200 del Código Tributario, a que alude otra de las infracciones de derecho denunciadas, y las consideraciones previas llevan a desechar también este motivo de casación. En efecto, la Ley Nº 18.320 que Establece normas que incentivan el cumplimiento tributario, se refiere en forma exclusiva a los impuestos contemplados en el Decreto Ley Nº825, y no a otros. Como es sabido, dicho texto legal es aplicable sólo para contribuyentes que tengan su situación tributaria saneada o al día, pero no se aplica a aquellas que no están en tales condiciones, como lo es el caso de la reclamante de autos, a la que se formularon reparos en razón de haber hecho uso de crédito fiscal amparado en facturas falsas;

25º) Que, tal como quedó ya explicado, como producto de la revisión que se hizo a la sociedad recurrente, se detectó el uso de facturas falsas como base de crédito fiscal, sin que desvirtuara las impugnaciones del Servicio ni lograra demostrar, en el respectivo juicio de reclamación, que las imputaciones no eran efectivas, en lo que dice relación con el recurso del contribuyente. Tampoco demostró la efectividad o realidad de las operaciones de que provendría la documentación;

26º) Que, en las condiciones descritas, el Servicio ha podido examinar o pesquisar todos los períodos comprendidos dentro de los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código de la especialidad, de seis años, por las razones entregadas, siendo aplicable el Nº 4 del artículo único de la Ley Nº18.320;

27º) Que, en resumen, no se han producido las infracciones de ley a que se refieren el recurso, porque la contribuyente hizo uso de facturas calificadas como no fidedignas o falsas como base del crédito fiscal declarado. No desvirtuó ni en la etap a administrativa ni en la jurisdiccional las impugnaciones del Servicio ni la efectividad de las operaciones de las que derivarían dichos documentos. Por lo tanto, la empresa contribuyente ha quedado excluida de los beneficios de la Ley Nº18.320, al tiempo que el plazo de revisión de sus antecedentes tributarios ha podido extenderse del ordinario de tres años, al extraordinario de seis;

28º) Que, en lo que dice relación con lo errores de derecho denunciados en el recurso de casación en el fondo del Fisco de Chile que se refieren, fundamentalmente, al hecho que los sentenciadores de segundo grado concluyeron que los requisitos del artículo 23 Nº5 del Decreto Ley Nº825, sólo son aplicables tratándose de falsedades materiales y no de falsedades ideológicas, cabe señalar que tal yerro de derecho, si bien es efectivo, el mismo carece de influencia en lo dispositivo del fallo, puesto que, los jueces del fondo tuvieron por probada la efectividad de las operaciones por otros medios de prueba independientes de las facturas en sí;

29º) Que respecto de la alegación del Fisco de Chile en cuanto a que sería improcedente la prueba testimonial para probar la efectividad de las operaciones a que se refieren las facturas suspectas, lo cual habría sido resuelto de esta forma por este Tribunal, cabe consignar que dicha afirmación, de ser efectiva, carecería también de toda influencia en lo dispositivo del fallo, por cuanto, dicha circunstancia fue demostrada no sólo por la testifical rendida por la reclamante, sino también a través de prueba instrumental y pericial del recurrente;

30º) Que, por todo lo que se ha expuesto y razonado, la conclusión a que arriba esta Corte se traduce en que no se han producido las infracciones de ley denunciadas por los recurrentes, de tal manera que los recursos de nulidad de fondo entablados al respecto no pueden prosperar y deben ser desestimados. De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 765 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechazan los recursos de casación en el fondo, deducidos en las presentaciones de fojas 1.235 y 1.285 contra la sentencia de veintinueve de julio del año dos mil cinco, escrita a fojas 1.183.

Regístrese y devuélvase, con sus agregados. Redacción a cargo del Abogado Integra nte Sr. José Fernández Richard. Rol Nº 5.767-2005.

Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Ricardo Gálvez; Sr. Domingo Yurac; Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y el Abogado Integrante Sr. José Fernández. No firman el Sr. Yurac, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por haber cesado en sus funciones. Autorizado por la Secretaria Subrogante Sra. Carola A. Herrera Br

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ADVERTENCIA: si se trata de un fallo de Corte de Apelaciones, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial.

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AGUILA, ULLOA & CIA. - Abogados en Puerto Montt, Chile.

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