Santiago, veinte de marzo de dos mil seis.
VISTOS:
Se ha interpuesto recurso de casación en el fondo en estos autos rol Nº4546-05 por don Leandro Basáez Hormazábal en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de Valparaíso, confirmatoria de otra, pronunciada por el juez tributario de la misma ciudad, en la que se desestimó el reclamo presentado por el mencionado contribuyente respecto del giro de impuesto folio Nº51291182 de 1º de abril de 2003, emitido por el Departamento Regional de Fiscalización, Unidad Quillota, del Servicio de Impuestos Internos, por diferencia de Impuesto a la Renta, año tributario 2002, en razón de haberse desestimado como gastos necesarios para producir la renta los pagos efectuados por el arriendo de una camioneta y la depreciación de un computador. Se trajeron los autos en relación. CONSIDERANDO:
1º) Que el recurso de casación atribuye a la sentencia en contra de la cual se dirige diversos errores de derecho, que se habrían manifestado en transgresión a las disposiciones normativas atinentes a la materia en controversia;
2º) Que la primera infracción legal denunciada se refiere a los artículos 50 y 31 de la Ley de Renta, que reconocen a los contribuyentes señalados en el Nº2 del artículo 42 de ese mismo cuerpo normativo como es el caso del reclamante, médico cirujano- la facultad de deducir de su renta bruta los gastos necesarios para producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio;
3º) Que, fundamentando el recurso en esta parte, expone el contribuyente que, no obstante residir en la ciudad de La Calera, donde tiene su consulta profesional, desarrolla también actividades en los consultorios municipales de El Melón, Nogales y La Calera, sin perjuicio de la atención de partes, que efectúa en clínicas de Viña del Mar y Reñaca y de las visitas domiciliarias que demanda su especialidad. Para movilizarse a estos lugares ha arrendado una camioneta, incurriendo en los desembolsos correspondientes, cuya existencia demostró ante el Servicio de Impuestos Internos; pese a lo cual, éste se negó a considerarlos como rebaja en la determinación de la renta imponible, como se establece en las disposiciones legales precitadas, las que dejaron de aplicarse en la sentencia recurrida, al compartir ésta el criterio de la entidad fiscalizadora;
4º) Que la segunda infracción de ley alegada en el recurso se refiere al artículo 21 del Código Tributario, según el cual, corresponde al contribuyente probar con documentación contable u otros medios establecidos en la ley, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto, no pudiendo el Servicio prescindir de tales probanzas, a menos que no sean fidedignas. La transgresión a este precepto ocurrió, por haberse desconocido en la sentencia impugnada el mérito del contrato de arrendamiento y las respectivas facturas, asentadas en la contabilidad del contribuyente documentos no objetados ni declarados no fidedignos-, mediante los cuales se probó la real existencia de las operaciones cargadas a gastos;
5º) Que el recurso presenta también como vulnerados las normas reguladoras de la prueba contenidas en los artículos 1698 y sgtes. Del Código Civil; puesto que, según sostiene, de acuerdo con tales disposiciones y lo preceptuado en el recién citado artículo 21 del Código tributario, recaía sobre el Servicio de Impuestos Internos la carga de acreditar el incumplimiento por parte del contribuyente de las condiciones que le habrían impedido deducir los gastos rechazados;
6º) Que un cuarto error de derecho se habría producido, en parecer del recurrente, por no haberse respetado en el fallo cuestionado las reglas sobre interpretación contempladas en los artículos 19 a 24 del Código Civil, en especial, la referida en el primero de dichos preceptos, por cuanto el sentido de las normas que permitían al contribuyente la deducción de los gastos rechazados era claro y, sin embargo, no se les dio aplicación;
7º) Que un último capítulo de infracciones normativas denunciadas por el recurso habría afectado a los artículos 6, 7 y 19 Nº3 de la Constitución Política de la República en relación con los artículos 6º letra B) Nº6, 115, 116 y 124 del Código Tributario y 20 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos;
8º) Que, explicando la forma como se habrían producido estas transgresiones, aduce el recurrente que, según lo dispuesto en los dos primeros preceptos de índole constitucional antes citados, los órganos del Estado deben someter su acción a la Constitución Política y a las normas dictadas conforme a ella, actuando válidamente, previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la forma que precisa la ley respectiva. La vulneración de estas disposiciones sostiene- genera, entre otros efectos, la nulidad del acto o resolución correspondiente, la cual debe ser declarada de oficio por el juez. Agrega que así debió haber procedido la sentencia recurrida, pues el fallo de primera instancia fue dictado por una persona, autodenominada juez tributario, que carecía de facultades jurisdiccionales para conocer de la reclamación tributaria deducida por su parte las que radican en el respectivo Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, según lo dispuesto en los señalados artículos 6º letra B) Nº6 y 115 del Código Tributario y 20 de la Ley Orgánica del Servicio-, desde que su competencia no tenía como fuente la ley sino una decisión administrativa sobre delegación de funciones, basada en el artículo 116 del Código Tributario, cuya inconstitucionalidad ha sido establecida por la jurisprudencia;
9º) Que, en relación a la manera como los errores de derecho denunciados habrían influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, asevera el recurrente que si las infracciones denunciadas no se hubieran cometido, se habría revocado la sentencia de primera instancia, acogiéndose en todas sus partes el reclamo tributario formulado por su parte;
10º) Que, de partida conviene precisar que, no obstante dirigirse la reclamación del contribuyente en contra del rechazo por parte de la autoridad tributaria de dos especies de gastos, que considera necesarios para generar la renta imponible e insistir en ello al plantear la casación-, relativos al arriendo de una camioneta y a la depreciación de un computador de uso profesional, es lo cierto que en este segundo aspecto, el recurso no ha explicado de qué manera se habría producido alguna infracción legal al aceptarse en el fallo recurrido el criterio adoptado sobre el particular por la entidad fiscalizadora; circunstancia que impide al tribunal de casación avocarse al análisis del señalado rubro de la impugnación, por no contar con elementos en torno a los cuales desarrollarlo y por no reunirse, a su respecto, el presupuesto de admisibilidad establecido en el artículo 772 Nº1 del Código de Procedimiento Civil. Por consiguiente, el estudio del recurso se circunscribirá al tema del gasto concerniente al arrendamiento del vehículo motorizado;
11º) Que, mediante giro y comprobante de pago de impuesto folio 51291182-k de 1º de abril de 2003, el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, Regional de Valparaíso, rechazó como gastos necesarios los rubros invocados por el contribuyente Leandro Basáez Hormazábal, a que antes se hizo alusión, estableciendo una diferencia por mayor impuesto a la renta del período 2002, ascendente a $3.177.892;
12º) Que el artículo 50 de la Ley de la Renta dispone que los contribuyentes señalados en su artículo 42 Nº2 deben declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de sus profesiones, agregando que, para la deducción de los gastos, les serán aplicables las normas que rigen sobre la materia respecto de la primera categoría, en cuanto fueren pertinentes. A su vez, el artículo 31 del mismo cuerpo legal al que se dirige la remisión- establece que la renta líquida de las personas a que se refiere se determina deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios pa ra producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. El mismo precepto se preocupa de indicar algunos gastos no deducibles, señalando entre éstos, los incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa y en la adquisición y arrendamiento de Station Wagons y similares;
13º) Que, acorde con lo que se prescribe en el recién citado artículo 31 de la Ley de la Renta, sólo pueden deducirse de la renta bruta los gastos necesarios para producirla; característica que lleva ineludiblemente a considerar como tales, atendida la significación gramatical del vocablo necesarios, empleado por la norma, aquellos desembolsos en que precisa, forzosa e inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar. El mismo precepto alude, asimismo, a una condición lógica que deben reunir tales gastos: que se encuentren directamente relacionados con el giro ordinario del contribuyente, en el presente caso, con el ejercicio de su profesión;
14º) Que el fallo de primer grado confirmado sin modificaciones por la sentencia recurrida-, haciendo suya la información suministrada por el funcionario que tuvo a su cargo la fiscalización del contribuyente, en que se evidencia una marcada desproporción del gasto anual en que éste sostiene haber incurrido, a causa del contrato de arriendo de la camioneta: $5.804.416, respecto del total de ingresos percibidos por honorarios: $16.064.734, equivalente al 36.14%; desestimó la reclamación, confirmando la decisión de la autoridad tributaria en orden a rechazar los desembolsos invocados por el contribuyente y a agregarlos a la base imponible del impuesto;
15º) Que la circunstancia apuntada, que los sentenciadores consideran en base a los elementos de prueba allegados a la investigación, les permite concluir que los gastos que el contribuyente pretende deducir para el cálculo de la renta imponible no reúnen las condiciones exigidas para ello por la disposición citada en el fundamento anteprecedente. No se advierte como, al adoptar semejante determinación, dichos magistrados hubieran incurrido en vulneración de esa normativa; la que, por el contrario, aparece correctamente aplicada;
16 º) Que conviene precisar, asimismo, que, habiendo la sentencia recurrida estimado como una situación fáctica que los desembolsos de que se trata no eran necesarios para generar la renta, el recurrente debió plantear que, al arribarse a tal conclusión, se infringieron normas reguladoras de la prueba atinentes a la materia; exigencia que en la especie no se cumplió, pues el artículo 1698 del Código Civil, que efectivamente se invocó, se refiere únicamente a la carga de la prueba y a la enumeración de los medios probatorios utilizables en juicio, y no se divisa de qué manera el recurrente tampoco ofreció argumentación suficiente al efecto- hubiera sido transgredido en el fallo;
17º) Que lo precedentemente razonado demuestra, asimismo, que la sentencia impugnada no ha vulnerado las normas sobre hermenéutica contempladas en los artículos 19 y siguientes del Código Civil, que también se presentan como infringidas en el recurso, sin que, empero, tampoco a este respecto, explicara como ello se habría producido;
18º) Que, en lo que atañe al último error de derecho invocado, referente a la falta de legitimidad del juez tributario que entendió del reclamo en primera instancia, para desechar tal capítulo del recurso, basta señalar que las transgresiones legales aducidas como argumentación nueva, figuran expuestas por primera vez en la casación, sin que hubieran sido planteadas anteriormente en el reclamo y en el recurso de apelación deducido contra el fallo de primer grado; de suerte que los jueces del fondo no estuvieron en condiciones de analizar los preceptos normativos ahora invocados extemporáneamente y, eventualmente, de vulnerarlos;
19º) Que, en virtud de las reflexiones desarrolladas en los considerandos precedentes, por estimarse que en la sentencia recurrida no se han cometido las transgresiones de ley denunciadas en el recurso, éste no podrá prosperar.
Y de conformidad, asimismo, con lo dispuesto en los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 78 en contra de la sentencia de cuatro de agosto del año pasado, escrita a fs. 76.
Regístrese y devuélvase. Redacción del ministro señor Adalis Oyarzún Miranda. Rol Nº45 46-2005.-
Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Domingo Yurac, Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y los Abogados Integrantes Sres. Manuel Daniel y José Fernández. No firman los Sres. Yurac y Daniel, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar con permiso el primero, y haber terminado su periodo el segundo. Autorizado por el Secretario Sr. Carlos A. Meneses Pizarro.
VISTOS:
Se ha interpuesto recurso de casación en el fondo en estos autos rol Nº4546-05 por don Leandro Basáez Hormazábal en contra de la sentencia de la Corte de Apelaciones de Valparaíso, confirmatoria de otra, pronunciada por el juez tributario de la misma ciudad, en la que se desestimó el reclamo presentado por el mencionado contribuyente respecto del giro de impuesto folio Nº51291182 de 1º de abril de 2003, emitido por el Departamento Regional de Fiscalización, Unidad Quillota, del Servicio de Impuestos Internos, por diferencia de Impuesto a la Renta, año tributario 2002, en razón de haberse desestimado como gastos necesarios para producir la renta los pagos efectuados por el arriendo de una camioneta y la depreciación de un computador. Se trajeron los autos en relación. CONSIDERANDO:
1º) Que el recurso de casación atribuye a la sentencia en contra de la cual se dirige diversos errores de derecho, que se habrían manifestado en transgresión a las disposiciones normativas atinentes a la materia en controversia;
2º) Que la primera infracción legal denunciada se refiere a los artículos 50 y 31 de la Ley de Renta, que reconocen a los contribuyentes señalados en el Nº2 del artículo 42 de ese mismo cuerpo normativo como es el caso del reclamante, médico cirujano- la facultad de deducir de su renta bruta los gastos necesarios para producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio;
3º) Que, fundamentando el recurso en esta parte, expone el contribuyente que, no obstante residir en la ciudad de La Calera, donde tiene su consulta profesional, desarrolla también actividades en los consultorios municipales de El Melón, Nogales y La Calera, sin perjuicio de la atención de partes, que efectúa en clínicas de Viña del Mar y Reñaca y de las visitas domiciliarias que demanda su especialidad. Para movilizarse a estos lugares ha arrendado una camioneta, incurriendo en los desembolsos correspondientes, cuya existencia demostró ante el Servicio de Impuestos Internos; pese a lo cual, éste se negó a considerarlos como rebaja en la determinación de la renta imponible, como se establece en las disposiciones legales precitadas, las que dejaron de aplicarse en la sentencia recurrida, al compartir ésta el criterio de la entidad fiscalizadora;
4º) Que la segunda infracción de ley alegada en el recurso se refiere al artículo 21 del Código Tributario, según el cual, corresponde al contribuyente probar con documentación contable u otros medios establecidos en la ley, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto, no pudiendo el Servicio prescindir de tales probanzas, a menos que no sean fidedignas. La transgresión a este precepto ocurrió, por haberse desconocido en la sentencia impugnada el mérito del contrato de arrendamiento y las respectivas facturas, asentadas en la contabilidad del contribuyente documentos no objetados ni declarados no fidedignos-, mediante los cuales se probó la real existencia de las operaciones cargadas a gastos;
5º) Que el recurso presenta también como vulnerados las normas reguladoras de la prueba contenidas en los artículos 1698 y sgtes. Del Código Civil; puesto que, según sostiene, de acuerdo con tales disposiciones y lo preceptuado en el recién citado artículo 21 del Código tributario, recaía sobre el Servicio de Impuestos Internos la carga de acreditar el incumplimiento por parte del contribuyente de las condiciones que le habrían impedido deducir los gastos rechazados;
6º) Que un cuarto error de derecho se habría producido, en parecer del recurrente, por no haberse respetado en el fallo cuestionado las reglas sobre interpretación contempladas en los artículos 19 a 24 del Código Civil, en especial, la referida en el primero de dichos preceptos, por cuanto el sentido de las normas que permitían al contribuyente la deducción de los gastos rechazados era claro y, sin embargo, no se les dio aplicación;
7º) Que un último capítulo de infracciones normativas denunciadas por el recurso habría afectado a los artículos 6, 7 y 19 Nº3 de la Constitución Política de la República en relación con los artículos 6º letra B) Nº6, 115, 116 y 124 del Código Tributario y 20 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos;
8º) Que, explicando la forma como se habrían producido estas transgresiones, aduce el recurrente que, según lo dispuesto en los dos primeros preceptos de índole constitucional antes citados, los órganos del Estado deben someter su acción a la Constitución Política y a las normas dictadas conforme a ella, actuando válidamente, previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la forma que precisa la ley respectiva. La vulneración de estas disposiciones sostiene- genera, entre otros efectos, la nulidad del acto o resolución correspondiente, la cual debe ser declarada de oficio por el juez. Agrega que así debió haber procedido la sentencia recurrida, pues el fallo de primera instancia fue dictado por una persona, autodenominada juez tributario, que carecía de facultades jurisdiccionales para conocer de la reclamación tributaria deducida por su parte las que radican en el respectivo Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, según lo dispuesto en los señalados artículos 6º letra B) Nº6 y 115 del Código Tributario y 20 de la Ley Orgánica del Servicio-, desde que su competencia no tenía como fuente la ley sino una decisión administrativa sobre delegación de funciones, basada en el artículo 116 del Código Tributario, cuya inconstitucionalidad ha sido establecida por la jurisprudencia;
9º) Que, en relación a la manera como los errores de derecho denunciados habrían influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, asevera el recurrente que si las infracciones denunciadas no se hubieran cometido, se habría revocado la sentencia de primera instancia, acogiéndose en todas sus partes el reclamo tributario formulado por su parte;
10º) Que, de partida conviene precisar que, no obstante dirigirse la reclamación del contribuyente en contra del rechazo por parte de la autoridad tributaria de dos especies de gastos, que considera necesarios para generar la renta imponible e insistir en ello al plantear la casación-, relativos al arriendo de una camioneta y a la depreciación de un computador de uso profesional, es lo cierto que en este segundo aspecto, el recurso no ha explicado de qué manera se habría producido alguna infracción legal al aceptarse en el fallo recurrido el criterio adoptado sobre el particular por la entidad fiscalizadora; circunstancia que impide al tribunal de casación avocarse al análisis del señalado rubro de la impugnación, por no contar con elementos en torno a los cuales desarrollarlo y por no reunirse, a su respecto, el presupuesto de admisibilidad establecido en el artículo 772 Nº1 del Código de Procedimiento Civil. Por consiguiente, el estudio del recurso se circunscribirá al tema del gasto concerniente al arrendamiento del vehículo motorizado;
11º) Que, mediante giro y comprobante de pago de impuesto folio 51291182-k de 1º de abril de 2003, el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, Regional de Valparaíso, rechazó como gastos necesarios los rubros invocados por el contribuyente Leandro Basáez Hormazábal, a que antes se hizo alusión, estableciendo una diferencia por mayor impuesto a la renta del período 2002, ascendente a $3.177.892;
12º) Que el artículo 50 de la Ley de la Renta dispone que los contribuyentes señalados en su artículo 42 Nº2 deben declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de sus profesiones, agregando que, para la deducción de los gastos, les serán aplicables las normas que rigen sobre la materia respecto de la primera categoría, en cuanto fueren pertinentes. A su vez, el artículo 31 del mismo cuerpo legal al que se dirige la remisión- establece que la renta líquida de las personas a que se refiere se determina deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios pa ra producirla, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. El mismo precepto se preocupa de indicar algunos gastos no deducibles, señalando entre éstos, los incurridos en la adquisición, mantención o explotación de bienes no destinados al giro del negocio o empresa y en la adquisición y arrendamiento de Station Wagons y similares;
13º) Que, acorde con lo que se prescribe en el recién citado artículo 31 de la Ley de la Renta, sólo pueden deducirse de la renta bruta los gastos necesarios para producirla; característica que lleva ineludiblemente a considerar como tales, atendida la significación gramatical del vocablo necesarios, empleado por la norma, aquellos desembolsos en que precisa, forzosa e inevitablemente ha debido incurrir el contribuyente para generar la renta líquida imponible que se pretende determinar. El mismo precepto alude, asimismo, a una condición lógica que deben reunir tales gastos: que se encuentren directamente relacionados con el giro ordinario del contribuyente, en el presente caso, con el ejercicio de su profesión;
14º) Que el fallo de primer grado confirmado sin modificaciones por la sentencia recurrida-, haciendo suya la información suministrada por el funcionario que tuvo a su cargo la fiscalización del contribuyente, en que se evidencia una marcada desproporción del gasto anual en que éste sostiene haber incurrido, a causa del contrato de arriendo de la camioneta: $5.804.416, respecto del total de ingresos percibidos por honorarios: $16.064.734, equivalente al 36.14%; desestimó la reclamación, confirmando la decisión de la autoridad tributaria en orden a rechazar los desembolsos invocados por el contribuyente y a agregarlos a la base imponible del impuesto;
15º) Que la circunstancia apuntada, que los sentenciadores consideran en base a los elementos de prueba allegados a la investigación, les permite concluir que los gastos que el contribuyente pretende deducir para el cálculo de la renta imponible no reúnen las condiciones exigidas para ello por la disposición citada en el fundamento anteprecedente. No se advierte como, al adoptar semejante determinación, dichos magistrados hubieran incurrido en vulneración de esa normativa; la que, por el contrario, aparece correctamente aplicada;
16 º) Que conviene precisar, asimismo, que, habiendo la sentencia recurrida estimado como una situación fáctica que los desembolsos de que se trata no eran necesarios para generar la renta, el recurrente debió plantear que, al arribarse a tal conclusión, se infringieron normas reguladoras de la prueba atinentes a la materia; exigencia que en la especie no se cumplió, pues el artículo 1698 del Código Civil, que efectivamente se invocó, se refiere únicamente a la carga de la prueba y a la enumeración de los medios probatorios utilizables en juicio, y no se divisa de qué manera el recurrente tampoco ofreció argumentación suficiente al efecto- hubiera sido transgredido en el fallo;
17º) Que lo precedentemente razonado demuestra, asimismo, que la sentencia impugnada no ha vulnerado las normas sobre hermenéutica contempladas en los artículos 19 y siguientes del Código Civil, que también se presentan como infringidas en el recurso, sin que, empero, tampoco a este respecto, explicara como ello se habría producido;
18º) Que, en lo que atañe al último error de derecho invocado, referente a la falta de legitimidad del juez tributario que entendió del reclamo en primera instancia, para desechar tal capítulo del recurso, basta señalar que las transgresiones legales aducidas como argumentación nueva, figuran expuestas por primera vez en la casación, sin que hubieran sido planteadas anteriormente en el reclamo y en el recurso de apelación deducido contra el fallo de primer grado; de suerte que los jueces del fondo no estuvieron en condiciones de analizar los preceptos normativos ahora invocados extemporáneamente y, eventualmente, de vulnerarlos;
19º) Que, en virtud de las reflexiones desarrolladas en los considerandos precedentes, por estimarse que en la sentencia recurrida no se han cometido las transgresiones de ley denunciadas en el recurso, éste no podrá prosperar.
Y de conformidad, asimismo, con lo dispuesto en los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 78 en contra de la sentencia de cuatro de agosto del año pasado, escrita a fs. 76.
Regístrese y devuélvase. Redacción del ministro señor Adalis Oyarzún Miranda. Rol Nº45 46-2005.-
Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Domingo Yurac, Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y los Abogados Integrantes Sres. Manuel Daniel y José Fernández. No firman los Sres. Yurac y Daniel, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar con permiso el primero, y haber terminado su periodo el segundo. Autorizado por el Secretario Sr. Carlos A. Meneses Pizarro.
ADVERTENCIA: si el fallo no es de la C. Suprema, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial. Un servicio de AGUILA, ULLOA & CIA., abogados en Puerto Montt, Chile.
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