26.08.04 - Rol Nº 307-04

Santiago, veintiséis de agosto del año dos mil cuatro. Vistos: En estos autos rol Nº307-04 el Fisco de Chile dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia pronunciada por la Corte de Apelaciones de Valparaíso, mediante la cual se revocó la de primera instancia, del tribunal tributario de la misma ciudad, en la parte que no hace lugar a decretar la nulidad de las liquidaciones 2011 a 2012 de 16 de noviembre de 1995, practicadas a la sociedad Export Viña Limitada por Impuesto de Primera Categoría, y de las liquidaciones de Impuesto Global Complementario números 2064 a 2065, efectuadas a doña Gloria Cruz Yentzen, y liquidaciones números 2066 a 2067, practicadas a don Luis Chivetta Gutiérrez, las que se dejan sin efecto, acogiéndose los reclamos respectivos también en esta parte. La sentencia de primera instancia acogió en parte la reclamación, dejando sin efecto la Resolución contenida en Oficio Nº744, en cuanto no da lugar a la nulidad de las Liquidaciones números 2001 a 2010, las que dispuso invalidar, así como los giros respectivos. Negó lugar en lo demás, dejando a firme las liquidaciones números 2011 y 2012, por Impuesto de Primera Categoría y las Liquidaciones por Impuesto Global Complement ario números 2064 a 2065 efectuadas a doña Gloria Cruz Yentzen, y números 2066 a 1067 practicadas a don Luis Chiavetta Gutiérrez. Se trajeron los autos en relación. Considerando: 1º) Que el recurso denuncia que el error de derecho de la sentencia impugnada deriva de la indebida aplicación del artículo único de la Ley Nº18.320 a las cuestiones referidas al Impuesto a la Renta y Global Complementario. Explica que conforme con dicho precepto, en primer grado se acogió la reclamación sólo en cuanto a dejar sin efecto las liquidaciones números 2001 a 2010, practicadas a Export Viña Ltda., por Impuesto al Valor Agregado, ya que la citación se había practicado antes de que venciera el plazo que tenía el contribuyente para presentar los antecedentes que se le habían requerido, y no así las liquidaciones de Impuesto a la Renta y Global Complementario, que no están sujetas a estas exigencias, sino a otras; 2º) Que el Fisco de Chile expresa que la sentencia razona que sin importar la naturaleza de los impuestos, todas las liquidaciones y giros en su origen están afectadas por el mismo vicio y error manifiesto, y que nada justifica la separación que se pretende, ya que la causa es la misma y respecto de todas se invoca el mismo procedimiento. Afirma que sí importa la naturaleza del impuesto, porque las limitaciones que impone el artículo único de la ley Nº18.320, modificado por el artículo 5º de la Ley Nº19.041, tienen aplicación solamente respecto del Impuesto al Valor Agregado, como lo señala el inciso primero. Por consiguiente, dice, el plazo de dos meses que concede al contribuyente el Nº1 de dicha norma, para que presente los antecedentes correspondientes, y el plazo fatal de tres meses que se otorga en el inciso 1º del Nº4 al Servicio de Impuestos Internos para citar, liquidar o formular giros, tienen cabida solamente respecto del Impuesto al Valor Agregado, y no en relación con los Impuestos a la Renta, que tienen otra normativa; 3º) Que el recurrente agrega que el inciso segundo del artículo 63 del Código Tributario faculta al Servicio de Impuestos Internos para citar al contribuyente a fin de que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, amplíe o confirme la anterior; los incisos primeros y se gundo del artículo 64 del mismo Código le permiten tasar la base imponible, si el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere, no contestare o no cumpliere la exigencias que se le formulen; y el inciso 2º del artículo 21 del mismo texto legal lo faculta para practicar las liquidaciones o reliquidaciones que proceda, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Asegura que estas son las normas que corresponde aplicar, tratándose de Impuestos a la Renta y Global Complementario. La notificación al contribuyente, el plazo de dos meses que se le concede para presentar los antecedentes, y el plazo fatal de tres meses concedido al Servicio de Impuestos Internos para citar, liquidar o formular giros, actuaciones contempladas en el artículo único de la Ley Nº18.320, en el Código Tributario han sido reemplazadas por la citación y el plazo de un mes, prorrogable; 4º) Que el Fisco manifiesta que la sentencia infringió por falsa aplicación, los números 1 y 4 del artículo único de la Ley Nº18.320, y el artículo 6º, letra N, numeral 5º del Código Tributario y dejó de aplicar el inciso segundo del artículo 21 del Código del ramo, el inciso segundo del artículo 63, e inciso primero del artículo 64, del mismo Código. Además, dice, se conculcó el artículo 19 del Código Civil, porque se desatendió el sentido de las normas falsamente aplicadas, que surge de su claro tenor literal. Consecuentemente, expresa, se dejaron de aplicar diversas disposiciones de la Ley de la Renta: los artículos 1º -establece a beneficio fiscal un impuesto sobre la renta-, 20 Nº3 establece un impuesto del 15% sobre las rentas de la industria, el comercio y demás actividades que indica-, y el inciso primero del artículo 31 ordena determinar la renta líquida de los contribuyentes, deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla-; 52 establece un impuesto anual sobre las rentas imponibles determinadas a toda persona natural-, y 54 Nº1 inciso quinto define la noción de renta bruta global-; 5º) Que, al explicar la forma como las infracciones denunciadas influyeron substancialmente en lo dispositivo del fallo, el recurso consigna que de atenderse al claro sentido de la Ley Nº18.320, conforme a su tenor literal, habría comprendido que su alcance está limitado al Impuesto al Valor Agregado, y que era improcedente aplicar a las liquidaciones por Impuestos a la Renta y Global Complementario, las limitaciones y plazos contenidos en dicha norma de excepción. Además, manifiesta que se debería haber concluido que si bien las liquidaciones por IVA estaban viciadas por ser extemporáneas, no ocurría lo mismo con las liquidaciones por los restantes tributos cursados a la empresa y sus dos socios. Así, en lugar de revocarse el fallo de primer grado, haciendo lugar a la reclamación también en lo relativo a las liquidaciones por Impuestos de Renta de Primera Categoría, cursadas a la sociedad, y Global Complementario formuladas a los socios, lo habría confirmado y rechazado la reclamación en cuanto se dirigía contra estas últimas; 6º) Que en la especie se cursaron las liquidaciones números 2001 a 2012 a la contribuyente Export Viña Ltda. por concepto de Impuesto al Valor Agregado correspondiente a diversos meses de los años 1993 y 1994, e Impuesto de Primera Categoría de los años tributarios 1994 y 1995. Asimismo, a su socia doña Gloria Elena Cruz Yentzen se le giraron las liquidaciones números 2064 y 2065 por Impuesto Global Complementario, mes de abril de 1994 y mismo mes del año 1995, originadas en las liquidaciones cursadas a la empresa. Además, a su socio don Luis Chiavetta Gutiérrez se le cursaron las liquidaciones números 2066 y 2067, por Impuesto Global Complementario también de los meses de abril de los años 1994 y 1995, las que igualmente se originaron en las liquidaciones cursadas a la empresa. El asunto se inició porque en auditoría realizada a los registros contables de la empresa mencionada, documentación y declaraciones de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a la Renta de diversos períodos, se determinaron diferencias de tributos relativos a los Decretos Leyes números 824 y 825; 7º) Que, reclamadas las liquidaciones y tramitado el procedimiento respectivo, éste culminó mediante sentencia que, en primer grado, concluyó que la citación Nº169-5, efectuada a la empresa Export Viña Ltda., en lo que respecta al Impuesto a las Ventas y Servicios, se encontraría viciada de nulidad, por haber sido inoportuna, ya que se efectuó sin que transcurriera en forma íntegra el plazo de dos meses para aportar los antecedentes requeridos por el Servicio. En lo tocante a los restantes tributos, el fallo precisó, en el motivo décimo quinto eliminado en segundo grado-, que la citación aludida sólo resulta viciada respecto de los períodos citados por concepto de Impuesto a las Ventas y Servicios, más no respecto de los períodos tributarios indicados y por concepto de Impuesto a la Renta, porque la Ley Nº18.320 tiene un ámbito de aplicación restringido y excepcional. La misma sentencia consignó que el procedimiento de fiscalización administrativa de los impuestos contemplados en el Decreto Ley Nº824, como lo son el Impuesto de Primera Categoría liquidado a la empresa y el Impuesto Global Complementario determinado a los socios es válido, porque la revisión administrativa de tales tributos se rige por las normas generales del Código Tributario; 8º) Que, en cambio, en segunda instancia, se concluyó que sin importar la naturaleza de los impuestos todas las liquidaciones y giros en su origen están afectadas por el mismo vicio y error manifiesto, y nada justifica la separación que se pretende, ya que la causa es la misma y respecto de todas ellas se invoca el mismo procedimiento del artículo 6º letra B) numeral 5º del Código Tributario. Lo anterior, luego de que se consignara que se está en presencia de un vicio o error manifiesto, que consiste en no haber acatado por el ente administrativo el principio de la oportunidad en el proceder; o haber dejado incumplido lo que conoce como requisito de procesabilidad, antes de iniciar una acción de la administración dirigida, en la especie, en contra de un contribuyente, al cual se le garantiza la legitimidad del ejercicio mediante diversas medidas de resguardo, como son, entre otras, las del artículo único de la Ley 18.320, que es una norma cuyo propósito es incentivar el cumplimiento tributario, el solo título trae claridad sobre el afán del legislador y no merece mayores comentarios; 9º) Que, efectivamente, la Ley Nº18.320 fue dictada bajo el título de Establece normas que incentivan el cumplimiento tributario. Sin embargo, su artículo único, precisa claramente el ámbito de su aplicación c uandodispone que El ejercicio de las facultades del Servicio de Impuestos Internos para examinar la exactitud de las declaraciones y verificar la correcta determinación y pagos mensuales de los impuestos contemplados en el decreto ley Nº825, de 1974, sólo podrá sujetarse a las siguientes normas:.... Como se puede apreciar, nada más claro: la referida ley ha tenido por objeto reglar el ejercicio de las facultades fiscalizadoras del aludido Servicio para examinar la exactitud y verificar la correcta determinación y pagos mensuales de los impuestos contemplados en el decreto ley Nº825. Este último texto legal se titula Impuesto a las ventas y servicios y su artículo 1º prescribe lo siguiente: Establécese, a beneficio fiscal, un impuesto sobre las ventas y servicios, que se regirá por las normas de la presente ley; 10º) Que de lo que se ha expuesto hasta el momento resulta que la Ley Nº18.320 tiene restringido su ámbito de aplicación, exclusivamente, a la fiscalización del tributo conocido como IVA, de tal manera que resulta erróneo ampliarlo, por vía interpretativa, a la fiscalización de otros impuestos, especialmente cuando ha sido la propia ley la que ha establecido sus límites, en una forma tan nítida; 11º) Que el motivo décimo séptimo de la sentencia de primera instancia, indebidamente eliminado por la de segunda, había dejado correctamente sentado que no son atendibles las argumentaciones de los reclamantes, en cuanto a que la invalidez de la citación por Impuesto a las Ventas y Servicios, practicada a Export Viña Ltda., acarrearía la nulidad de las citaciones y liquidaciones por los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario practicadas a la sociedad y socios, por cuanto ellas no derivan del Impuesto al Valor Agregado determinado a la primera. Luego se aclara lo anterior, consignándose que las diferencias de IVA provienen de deducciones al crédito fiscal declarado, esto es, por no existir la documentación respaldatoria, por no dar derecho a crédito fiscal las facturas de proveedores en virtud de lo dispuesto en el artículo 23 Nº2 del Decreto Ley Nº825, y por duplicidad en el registro de éstas. Y se agrega que las facturas no son sólo el título del crédito fiscal IVA, sino tam bién documento sustentatorio de costos directos y gastos necesarios para producir la renta, conforme lo establecido en los artículos 30 y 31 de la Ley de Impuesto a la Renta. Por lo tanto, según se indicó en el motivo que se comenta, el Servicio de Impuestos Internos, con total prescindencia de la fiscalización del IVA ha podido revisar al contribuyente Export Viña Ltda., rechazándole las sumas indebidamente cargadas a gastos, costos y desembolsos por tener un doble registro de éstos, por no existir documentos de respaldo (facturas) o por no ser lícita una deducción a la renta líquida imponible; y por ende, a sus socios, cuya situación tributaria depende de la que presente la empresa aludida; 12º) Que, de este modo, la situación fáctica y de derecho no puede ser más evidente. La empresa realizó una serie de operaciones que no le otorgaron derecho al crédito fiscal IVA, por lo que se le dedujo el que declaró a su respecto, produciéndose las diferencias que se le determinaron por no existir la documentación de respaldo, por no dar derecho a tal crédito las facturas de proveedores, conforme al Nº2 del D.L. Nº825, y por duplicidad en el registro de facturas. Las mismas operaciones habían generado gastos, estimados costos directos y gastos necesarios para producir la renta. Sin embargo, a este último respecto, el Servicio rechazó las sumas que se consideraron indebidamente cargadas a gastos, costos y desembolsos, por haber un doble registro de los mismos, por no existir el documento o factura de respaldo, o por no ser lícita la deducción a la renta líquida imponible, como ocurre con las cantidades a que se alude en el motivo décimo séptimo de la sentencia de primera instancia; 13º) Que, entonces, la conclusión de todo lo que se viene exponiendo consiste en que el Servicio de Impuestos Internos, en el presente caso, ha tenido que regirse, en la fiscalización de la Empresa reclamante, a dos estatutos jurídicos diferentes: uno, relativo al Impuesto al Valor Agregado, en que tenía el marco de excepción señalado por la Ley Nº18.320, y el otro, tocante a los Impuestos de Primera Categoría y Global Complementario de la misma sociedad en el primer caso, y de los dos socios, en el segundo, regido por las leyes generales aplicables en la materia. Ello, porque al hab erse rechazado las cantidades cargadas como costos directos o gastos necesarios, aumentó la base imponible de la empresa, provocando un efecto reflejo en la situación tributaria de los dos socios; 14º) Que, por lo tanto, la sentencia impugnada efectivamente incurrió en yerro de derecho al hacer extensivas las disposiciones de la Ley Nº18.320 a la fiscalización de tributos respecto de los cuales no podía tener ninguna aplicación, y sustrajo a estos últimos, de la normativa que sí le era aplicable y que permitía su fiscalización y liquidación en la oportunidad en que el Servicio lo hizo. Los Impuestos de Primera Categoría y Global Complementario girado no tuvieron su origen en el Impuesto al Valor Agregado liquidado, por cuanto éste no es hecho gravado, de tal manera que ellos corren por carriles separados. Todos derivan de operaciones cuestionadas, lo que generó que se determinaran diferencias del IVA y, además, aumento de la base imponible, al rechazarse los costos o gastos que tales operaciones implicaban. Así, fueron vulnerados el señalado artículo único de la Ley Nº 18.320, los artículo 6º letra B) Nº5, 63 y 64 del Código Tributario, además de las disposiciones de la Ley de la Renta que invocó el recurso y, por cierto, el artículo 19 del Código Civil, porque se interpretó erróneamente toda la normativa previamente indicada, no obstante que de su tenor literal surgía con nitidez su sentido. En consecuencia, corresponde dar lugar al referido medio de impugnación. En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se acoge el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fs.276, contra la sentencia de veinte de noviembre del año dos mil tres, escrita a fs.273, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación. Regístrese. Redacción a cargo del Ministro Sr. Gálvez. Rol Nº307-2004. Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Ricardo Gálvez; Sr. Domingo Kokisch y Sr. Adalis Oyarzún; y los Abogados Integrantes Sres. José Fernández y Enrique Barros. No firman los Sres. Fernández y Barros, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar ausentes. Autorizado por la Secretaria Subrogante Sra. Marcela Paz Urrutia Cornejo.

Santiago, veintiséis de agosto del año dos mil cuatro. En conformidad con lo establecido en el artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, se procede a dictar la siguiente sentencia de reemplazo: Vistos: Se confirma la sentencia apelada, de veinticinco de junio de mil novecientos noventa y ocho, escrita a fs.145. Regístrese y devuélvase. Rol Nº307-2004. Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Ricardo Gálvez; Sr. Domingo Kokisch y Sr. Adalis Oyarzún; y los Abogados Integrantes Sres. José Fernández y Enrique Barros. No firman los Sres. Fernández y Barros, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar ausentes. Autorizado por la Secretaria Subrogante Sra. Marcela Paz Urrutia Cornejo.