Declaración de impuestos - 06/12/04 - Rol Nº 1308-04

Santiago, seis de diciembre del año dos mil cuatro. Vistos: En estos autos rol Nº1308-04 el contribuyente, don Elías Alamo Tuma, dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia pronunciada por la Corte de Apelaciones de La Serena, que confirmó la de primer grado, del juez tributario de la misma ciudad. Esta última rechazó el reclamo presentado contra la liquidación Nº1, ordenó su giro y condenó en costas al reclamante. Dicha liquidación se cursó con fecha 28 de marzo del año dos mil dos, por concepto de diferencia de Impuesto Global Complementario del año tributario 2001, de acuerdo a los artículos 14, 21 y 54 de la Ley de la Renta, por faltante de caja de $37.593.505 al veintinueve de noviembre de 2000, lo que determinó una diferencia de impuesto neto de $13.347.937. Se trajeron los autos en relación. Considerando: 1º) Que el recurso manifiesta que la aseveración del fallo en orden a que los documentos acompañados durante la segunda instancia no alterarían lo resuelto por el Juez Tributario; esto es, que no estarían acreditados los aportes efectuados a la sociedad Elías Alamo y Cía Ltda. por un total de $100.000.000, y, consecuencialmente, el carácter de inversión del retiro, no corre sponde a la realidad ya que se encuentra probado, mediante los libros contables de dicha sociedad, el carácter de reinversión de los montos retirados. Hace presente que la sociedad Elías Alamo Tuma y Cía. Ltda. no fue citada por el Servicio de Impuestos Internos (SII), y sus libros, acompañados durante el juicio, no fueron reprochados, ya que el fallo se limitó a cuestionar al contribuyente Elías Alamo Tuma, sin existir ningún fundamento sobre la contabilidad de la sociedad; 2º) Que el recurrente señala que en enero del año 2000 don Elías Alamo Tuma, persona natural, retiró la suma de $74.000.000 desde la empresa agrícola de que es dueño, para efectos de reinvertirla en la Sociedad Elías Alamo Tuma y Cía. Ltda., de la cual es socio mayoritario. El retiro dice que consta del libro de contabilidad de la empresa, en el que con fecha 20 de noviembre de 2000, en el folio 15 vta. líneas 25 y 26 se efectuó una corrección de error propio que dice que "Se omitió asiento en enero/2000 reinversión en Elías Alamo y Cía Ltda., por $74 millones. La reinversión en dicha sociedad asegura- aparece en el asiento contable practicado en su libro de contabilidad, folio 178 asiento 17, por lo que no es efectivo que no se encontraría probada; 3º) Que el recurso añade que en noviembre del año 2000 se retiró de la empresa agrícola de don Elías Alamo Tuma, la suma de $26.000.000, reinvirtiéndose en la sociedad Elías Alamo Tuma y Cía Ltda., retiro que consta del libro de contabilidad de la primera empresa, línea 27 folio 15 vta., y la reinversión en la segunda sociedad figura en de su libro de contabilidad, con fecha 20 del mismo mes, folio 23 asiento 22. Añade que se infringieron las leyes reguladoras de la prueba, ya que el fallo impugnado consideró que no se habría desvirtuado la aseveración del de primera instancia, contenida en su considerando octavo, en orden a que no estarían acreditados con documentación fehaciente los aportes efectuados a la sociedad Elías Alamo y Cía. Ltda., sin admitir como antecedente probatorio el valor de sus libros contables; 4º) Que el recurso agrega que la norma que regula la manera de efectuar la reinversión es el artículo 14 letra A Nº1 c) de la Ley de la Renta, disposición según la cual las inversiones a que se refiere esta letra podrán hacerse mediante aumentos efectivos de capital en empresas individuales, aportes a una sociedad de personas o adquisición de acciones de pago dentro de los 20 días siguientes a aquel en que se efectuó el retiro; 5º) Que, luego, el recurso alude a la circular Nº60 de 3 de diciembre de 1990, por la que el SII impartió instrucciones para la aplicación del citado artículo 14. Esta circular, dice, se encuentra circunscrita dentro de las facultades que el artículo 6 letra A Nº1 del Código Tributario entrega al Director de Impuestos Internos para interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de impuestos, interpretación que es obligatoria para el Servicio, pero no para el contribuyente; 6º) Que el recurrente argumenta que pese a haber actuado conforme a las normas señaladas, el fallo recurrido considera que no se ha desvirtuado la afirmación del Juez Tributario de no haberse acreditado con documentación fehaciente los aportes efectuados a la sociedad referida, y que conforme al artículo 21 del Código Tributario correspondería al contribuyente desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, recayendo sobre él el peso de probar. Expresa que se comete un error de derecho, y se infringen las leyes reguladoras de la prueba, al no admitir probanzas cuya procedencia no merece dudas. Transcribe el referido precepto, y alega que no existió en la instancia reproche sustancial a los antecedentes contables proporcionados, por lo que el sentenciador no pudo prescindir de su mérito probatorio; 7º) Que el recurso advierte que el artículo 21 del Código Tributario, en su inciso primero regula la carga probatoria en la etapa de fiscalización, y en el inciso segundo en la de reclamación. Argumenta que la determinación de la obligación tributaria recae, por regla general en el contribuyente, sin perjuicio de la facultad del Servicio para revisar e impugnar sus declaraciones. Por ello es que el contribuyente no agota sus obligaciones cuando declara y paga sus impuestos, sino que está obligado a conservar la documentación que pruebe que sus declaraciones están ajustadas al verdadero monto de sus operaciones. Por ello , añade, no pesa carga probatoria sobre el Servicio al cuestionar las declaraciones de los contribuyentes, ya que son éstos los obligados a probar la verdad de las mismas, como lo señala dicho precepto; 8º) Que el recurrente asevera que la situación probatoria del inciso primero del aludido artículo 21 se refiere a la etapa de fiscalización y no a la instancia de reclamo. Para él, si el Servicio en la etapa de fiscalización desestima los antecedentes del contribuyente y prescindiendo de ellos determina diferencias de impuestos en una liquidación, el contribuyente podrá impugnarla, generándose la reclamación tributaria. En tal caso, expresa, no se puede sostener, como se hace en la sentencia, que la carga de la prueba debe recaer de nuevo en el contribuyente, porque ello significaría restar valor al cumplimiento por el contribuyente, de las exigencias del inciso primero del artículo 21 del Código del ramo. Por ello es que si bien se impone al contribuyente a nivel de fiscalización la carga probatoria, su inciso segundo señala que el Servicio no puede prescindir de tales antecedentes ni liquidar un impuesto distinto, a menos que éstos no sean fidedignos. La norma citada, dice, respalda al contribuyente con una presunción de verdad, trasladando la carga probatoria al fiscalizador que pretende la determinación de impuesto distinto, sobre la base de prescindir de tales antecedentes, en consonancia con el artículo 1698 del Código Civil; 9º) Que el reclamante denuncia que el fallo no mencionó los libros contables de la sociedad Elías Alamo y Cía Ltda., acompañados a los autos y no considerados, en circunstancias que los aportes constan en ellos. Agrega que el artículo 38 del Código de Comercio señala que los libros hacen fe contra el comerciante que los lleva, y no se admitirá prueba que tienda a destruir lo que resultare de sus asientos, precepto que se aplica tanto como si se trata de un juicio entre comerciantes como si sólo una de las partes tiene ese carácter, y rige en materia tributaria por disposición del artículo 2º del Código Tributario. El mérito de la contabilidad, según el artículo 39 del mismo Código es indivisible, y el que acepta lo favorable debe aceptar lo desfavorable que ellos contengan y, en este caso, nada se ha dicho respecto de los libros de la sociedad que acreditan el aporte; 10º) Que el actor manifiesta que el Servicio no cuestionó como no fidedignos los antecedentes presentados, por lo que, según el mencionado artículo 21, no podía liquidar el impuesto como lo hizo, ya que no se puede prescindir de tales antecedentes. Además, dice, se informó oportunamente al Servicio de estas operaciones, como se ha señalado y reconocido por el sentenciador. Destaca que en el libro de contabilidad de la empresa receptora de la inversión se constatan los respectivos asientos contables con fechas 20 de enero de 2000 y 20 de Noviembre de 2000, lo que prueba que las operaciones se efectuaron dentro del plazo que establece la ley. Señala que, por su parte, la sociedad Elías Alamo, en su libro de contabilidad encuentra también anotados los asientos contables que acreditan tal operación, cumpliéndose así las normas legales que regulan tal materia, por lo que resulta injustificada la pretensión del Servicio, al liquidar un impuesto que no se ha producido ni devengado; 11º) Que el contribuyente alude al hecho de que se dice que existiría un reconocimiento suyo de que el traspaso de fondos se habría hecho en forma fraccionada, y afirma que ello, además de no estar probado, no es cierto y no desvirtúa la reinversión efectuada. Si así fuere el caso, añade, lo que pueda declarar el contribuyente no tiene relevancia para acreditar el aporte efectuado, ya que éste está registrado en los libros de contabilidad de la sociedad Elías Alamo y Cía. Ltda., empresa distinta a don Elías Alamo Tuma. En todo caso, afirma, no existe declaración suya en los autos en orden a que la reinversión se haya efectuado en época distinta a la que registra el asiento contable de su empresa y el Servicio, al suponer lo contrario comete una infracción a las normas reguladoras de la prueba. Tampoco existe alguna declaración o antecedente de la sociedad Elías Alamo y Cía. Ltda. que conduzca a sostener que los aportes se efectuaron en época distinta a la que registra dicho asiento. La confesión en juicio dice- tiene que ser hecha por la parte o por su representante, mediante el mecanismo de la absolución de posiciones contemplado en los artículos 385 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, medio probatorio que el Servicio no util izó, y, sin embargo, se quiere hacer aparecer al contribuyente como si hubiera confesado judicialmente algo distinto a sus libros de contabilidad, lo que no ocurrió; 12º) Que el recurso señala también que se infringen las normas que regulan la admisibilidad de los medios de prueba, la indivisibilidad de los asientos contables y el valor de los instrumentos. Reitera que no ha existido confesión judicial del representante de la sociedad Elías Alamo y Cía. Ltda., contribuyente que no fue citado por el Servicio, y tampoco existe algún documento acompañado sobre el particular; 13º) Que el recurrente reitera que se efectuó una errónea aplicación de las normas tributarias, en especial de los aludidos artículos 14 letra A Nº1 c) y 21 de la circular Nº60 ya aludida, de los artículos 25 y siguientes, 38 y 39 del Código de Comercio; del artículo 1698 del Código Civil; y 341, 398, 399 y 401 del Código de Procedimiento Civil. Además, recalca, se infringieron las normas reguladoras de la prueba; y finalmente, explica la forma como los errores denunciados influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo recurrido, señalando que, al confirmar el de primera, efectuó una errónea aplicación de las normas mencionadas. De no haber resuelto de la manera que lo hizo, el fallo impugnado debió concluir que los aportes efectuados en la sociedad Elías Alamo y Cía Ltda., se encuentran acreditados, debiendo haber acogido la reclamación y, en consecuencia, habrían dejado sin efecto la liquidación Nº1 y el giro decretado, y absuelto del pago de las costas de la causa; 14º) Que, para analizar la casación deducida, resulta útil consignar que se cursó al contribuyente don Elías Alamo Tuma la liquidación ya individualizada, luego que el Servicio de Impuestos Internos, unidad de Ovalle lo citara, en conformidad al artículo 63 del Código Tributario, solicitándole acreditar, rectificar, aclarar, ampliar o confirmar los registros en la contabilidad y declaraciones de impuestos, por haberse determinado diferencias en Cuenta Caja al confrontar el Acta de Verificación de Inventario de Valores y Documentos en Caja, tomados con fecha 29 de noviembre de 2000, en virtud de Res. Ex. Nº72 de igual fecha, y el saldo contable determinado a la misma fecha; lo que, según se indicó, debía ser justificado con documentación legal fehaciente. Según los antecedentes de la liquidación, el contribuyente dio respuesta a la Citación con fecha 24 de Enero de 2002, previa prórroga concedida, no aportando mayores antecedentes que desvirtuaran la citación, por lo que se procedió a practicar las Liquidación materia del proceso; 15º) Que el fallo de primer grado, confirmado por el de segundo, resolvió el asunto mediante las argumentaciones contenidas en sus motivaciones quinta y siguientes. En el primero de dichos motivos se hizo constar que mediante Liquidación... se le determinó al recurrente diferencia de Impuesto Global Complementario, año tributario 2001, por $ 13.347.937 de impuesto neto, por faltante de caja. El faltante se determinó considerando el saldo de caja al 29 de noviembre de 2000, según el Libro de Contabilidad Americana, el que arrojó un saldo de $104.940.209, cantidad a la que se debe restar $67.346.704, correspondiente al arqueo de caja tomado el 29 de noviembre de 2000, lo que determinó un déficit de caja de $37.593.505. A esta cantidad hay que agregar la suma de $6.634.126, por saldo de caja del mes de diciembre de 2000, más la suma de $57.538.560 que fue la base imponible declarada por el contribuyente en formulario 22, folio 76499981, se llega a una nueva base imponible de $101.766.191, que significó la diferencia de impuesto cobrada al ocurrente. En el motivo sexto se especificó que en el arqueo de caja que se efectuó al 30 de noviembre del 2000, no se consideró los retiros para reinversión contabilizados en noviembre de 2000, supuestamente efectuados con fecha 20 de enero de 2000 por $74.000.000 y el 20 de noviembre de 2000 por $26.000.000, por no acreditarse fehacientemente la veracidad de ambas operaciones. En efecto, si en es cierto informó el contribuyente retiros destinados a la reinversión según formulario 1821, folio 7837201 de veinte de marzo de 2001, por un monto de $100.000.000; es el propio contribuyente quien reconoce, con fecha 24 de enero de 2002, en su respuesta a la Citación Nº19 de 28 de noviembre de 2001, que estos retiros habrían sido realizados en forma fraccionada, según las necesidades de la empresa. Luego, en el motivo séptimo, se hac e referencia al artículo 14, letra A), Nº1, letra c) del D.L. Nº824 de 1974, relativo a las rentas que se retiren para invertirlas en otras empresas obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa, norma cuyas exigencias, se dice en el fallo, no cumpliría la referida reinversión, ya que no se informaron las parcialidades, sino un monto total y en cifras cerradas en el mes de Noviembre del año 2000. En el considerando octavo se adelanta que al no acreditar el contribuyente con documentación fehaciente los aportes efectuados a la sociedad Elías Alamo y Cía. Ltda. por un total de $100.000.000, debe rechazarse el reclamo, en cuanto no desvirtúa el origen de la liquidación, esto es, que no se ha justificado el faltante de caja determinado en el arqueo antes aludido; 16º) Que la determinación de un faltante de caja constituye una cuestión de hecho que, como tal, corresponde determinar a los jueces del fondo y que escapa de la posibilidad de ser sometida al escrutinio del tribunal de casación, porque como situación fáctica debe ser mantenida por éste, supuesto el caso de acogimiento de dicho medio de impugnación. En la especie quedó determinado el faltante de caja, según se dejó dicho, mediante un arqueo que se hizo al contribuyente el día 30 de noviembre del año dos mil. Dicho déficit de caja fue fijado en la suma de $37.593.505; 17º) Que, por su parte, el reclamante no ha negado el faltante, pero ha argumentado en orden a que dicha suma fue reinvertida en otra empresa de la que por cierto forma parte- por lo que a su respecto se configuraría la situación contemplada en el artículo 14 letra A) Nº1 letra c) de la Ley sobre Impuesto a la renta. El referido precepto estatuye que Las rentas que se determinen a un contribuyente sujeto al impuesto de primera categoría, se gravarán respecto de éste de acuerdo con las normas del Título II. Para aplicar los impuestos global complementario o adicional sobre las rentas obtenidas por dichos contribuyentes se procederá en la siguiente forma: A) Contribuyentes obligados a declarar según contabilidad completa. 1º.- Respecto de los empresarios individuales, contribuyentes del artículo 58, número 1º, socios de sociedades de personas y socios gestores en el caso de sociedades e n comandita por acciones:...c) Las rentas que retiren para invertirlas en otras empresas obligadas a determinar su renta efectiva por medio de contabilidad completa con arreglo a las disposiciones del Título II, no se gravarán con los impuestos global complementario o adicional mientras no sean retiradas de la sociedad que recibe la inversión o distribuidas por ésta. Las inversiones a que se refiere esta letra sólo podrán hacerse mediante aumentos efectivos de capital en empresas individuales, aportes a una sociedad de personas o adquisiciones de acciones de pago, dentro de los veinte días siguientes a aquel en que se efectuó el retiro; 18º) Que, como quedó explicado, los jueces del fondo estimaron que la reinversión alegada no cumpliría con la norma legal pertinente, ya que no se informaron las parcialidades en que se basan las alegaciones del recurrente- sino un monto total y en cifras cerradas en el mes de noviembre del año 2000. Se dio por no probado que se hayan reinvertido cien millones de pesos, como se indicó, por lo que el faltante de caja se consideró no justificado; 19º) Que, en tales condiciones, el asunto se reduce notablemente en su aparente complejidad, ya que viene a derivar en un problema de prueba, además de la situación fáctica antes mencionada. Frente a las impugnaciones del Servicio, ha sido el contribuyente quien ha debido probar la verdad de sus declaraciones y, a este respecto, es propio manifestar que lo aseverado en el recurso sobre la carga de la prueba contraviene la reiterada jurisprudencia de este Tribunal en dicho particular; 20º) Que, en efecto, como se desprende de la simple lectura del artículo 21 del Código Tributario, la carga probatoria corresponde al contribuyente, tanto en la etapa administrativa de fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos, como en la jurisdiccional del reclamo, sin que dicha entidad se encuentre en obligación de probar nada. Lo anterior deriva de una cuestión conceptual. El Servicio aludido no es parte en el procedimiento de reclamación, ya que, de acuerdo con su propia ley orgánica, es un órgano fiscalizador que, en tal calidad, efectúa cargos a los contribuyentes, como ha ocurrido en el presente caso, los que deben ser desvirtuados por éstos ap ortando las pruebas correspondientes. Si no lo hacen, lo que legalmente queda entregado al criterio de la misma institución, se cursarán las liquidaciones, las que, para ser modificadas o dejadas sin efecto, deben ser objeto del procedimiento de reclamación, en el cual el contribuyente tendría que aportar los medios de convicción que sean del caso, sin que el Servicio, por no ser parte, se encuentre en obligación de efectuar aporte alguno a la actividad probatoria, la que corre por entero por cuenta del reclamante. La afirmación de que el Servicio de Impuestos Internos deba asumir la carga de la prueba, al tenor del inciso segundo del artículo 21 del Código de la especialidad, sólo puede derivarse de una poco atenta lectura del precepto, ya que basta con revisarlo para advertir que ello no puede ser de esa manera; 21º) Que, por otro lado, postular que por la ausencia de una declaración de como no fidedignos respecto de determinados antecedentes, los jueces del fondo se encuentren en la obligación de aceptarlos, podría constituir una afirmación valedera, pero no con el alcance que se ha pretendido en el presente caso por el recurrente de casación. Esta materia también ha sido objeto de reiterada jurisprudencia de esta Corte de Casación, la que ha expresado que si los antecedentes acompañados son considerados como no fidedignos, el Servicio y los jueces del fondo quedan posibilitados para rechazarlos de plano. Por el contrario, si tal declaración no se hace, quedan obligados a considerarlos, lo que significa tan sólo que el tribunal queda sujeto a la obligación de analizarlos, ponderarlos y extraer las conclusiones que a dichos magistrados les parezcan pertinentes. De esto resulta que no están obligados a aceptar las conclusiones que el contribuyente quiera extraer de tales datos; por lo que no puede sostenerse que por el hecho de resolver en contra de sus intereses, la sentencia caiga en ilegalidad, como parece entenderlo el recurso de nulidad de fondo que se analiza; 22º) Que lo anteriormente expuesto no sólo surge del texto del mencionado artículo 21, sino que informa cualquier procedimiento jurisdiccional, porque es de la esencia de éste la circunstancia de que los jueces ponderen, valoren o aprecien el mérito probatorio de las evidencias presentadas, y que lleguen a las c onclusiones a que su propio esfuerzo intelectual les conduzca. Siendo propio de la función jurisdiccional que los jueces queden a cargo de la labor de valorar las pruebas, tal como reiteradamente lo ha dicho este tribunal de casación, no pueden infringir la ley al hacerlo, a menos que se haya denunciado y comprobado que, para llegar al establecimiento de los hechos, se hubieren transgredido disposiciones reguladoras del valor de los medios de convicción de aquellas que establecen la tasación legal de los mismos, esto es, que establezcan un peso específico de su mérito, lo que no ha sido del caso, ya que ninguna norma legal que tenga tal calidad jurídica fue invocada. Además, en este punto, debe rechazarse la cita del artículo 1698 del Código Civil, por ser ajeno a la materia tributaria, que cuenta con una norma propia sobre el onus probandi, cual es el ya mencionado artículo 21 del Código de la especialidad; 23º) Que, como ha quedado en claro, los retiros destinados a reinversión, y esta última operación, para gozar del beneficio establecido en el artículo 14 de la Ley de la Renta, en la sección ya aludida, deben ser efectuados en conformidad a la ley, lo que en el presente caso no ocurrió porque los retiros de autos se hicieron de modo fraccionado, según quedó determinado por los jueces del fondo. Por lo tanto, la conclusión inevitable es que no se acreditó el cabal cumplimiento del aludido artículo 14. La circunstancia de que se alegue que la reinversión consta en los libros contables de la sociedad receptora no puede ser tomada en consideración, al tenor de todo lo anteriormente expresado; 24º) Que, por lo que se lleva expuesto, puede concluirse que no se ha producido la transgresión de los artículos 14, sección indicada, de la Ley de la Renta, 21 del Código Tributario, el 1698 del Código Civil, los preceptos del Código de Comercio invocados, ni tampoco los citados del Código de Procedimiento Civil. En torno a las normas sobre confesión, valga decir, brevemente, que lo que el fallo de primer grado precisó en su motivo sexto, fue que el contribuyente reconoció, al responder a la citación, que los retiros habían sido realizados en forma fraccionada, según las necesidades de la empresa. Por lo tanto, no es efectivo que se le haya dado el tratamie nto de confesión judicial, como se pretende por el contribuyente; 25º) Que con lo que se ha expuesto, razonado y concluido, ha quedado en claro que no se produjeron las infracciones de ley denunciadas. Resta por señalar que la supuesta infracción de una Circular del Servicio de Impuestos Internos no puede dar base para fundar un medio de impugnación como el presente, que está referido a la vulneración de normas de rango de ley. Todo lo anterior determina que el recurso de nulidad de fondo no pueda prosperar, debiendo ser rechazado. En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fs.133, contra la sentencia de cuatro de marzo del año dos mil cuatro, escrita a fs.132. Regístrese y devuélvase, con sus agregados. Redacción a cargo del Ministro Sr. Gálvez. Rol Nº1308-2004. Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Ricardo Gálvez, Sr. Domingo Yurac, Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y el Abogado Integrante Sr. Fernando Castro. No firman la Srta. Morales y Sr. Castro, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar con feriado legal la primera, y ausente el segundo. Autorizado por la Secretaria Subrogante Sra. Marcela Paz Urrutia Cornejo.